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Fiscalité de l’entreprise…intégration fiscale : du nouveau en 2019 !

Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019, le régime de l’intégration fiscale est partiellement réformé, notamment en ce qui concerne les règles de détermination du résultat d’ensemble et l’optimisation fiscale des distributions intragroupe.

Le régime de l’intégration fiscale s’applique bien souvent aux groupes de sociétés qui trouvent là un outil d’optimisation fiscale visant à faire baisser, parfois notablement, leur impôt sur les bénéfices. Mais, pour bénéficier de ce régime, nul besoin d’être un « grand groupe » : détenir une société holding et une filiale suffit. La loi de Finances pour 2019* est venue réformer, partiellement, ce régime, comme va nous l’expliquer Sylvain de Chaumont, avocat associé chez Oratio.

Avant toute chose, pouvez-vous nous expliquer quelles sont les caractéristiques du régime de l’intégration fiscale et les avantages qui s’y rattachent ?

Sylvain de Chaumont : Le régime de l’intégration fiscale est un dispositif qui offre bien des avantages, pour autant qu’il soit savamment utilisé et que toutes les conditions requises soient respectées.

Ce dispositif permet d’optimiser le résultat imposable d’un groupe de sociétés formé d’une société holding et d’une ou plusieurs filiales, ainsi que la fiscalité appliquée aux dividendes versés par cette ou ces filiale(s) à la société holding.

Le principe de l’intégration fiscale réside dans l’équation suivante : le résultat du groupe formé entre une holding et sa ou ses filiale(s) ne fera qu’un pour le calcul de l’impôt. Les déficits des unes viendront diminuer les bénéfices des autres.

L’impôt sur les sociétés, calculé sur le « résultat d’ensemble » du groupe, et dont la société « tête de groupe » devient la seule redevable légale, est obtenu en neutralisant certaines opérations intragroupes.

Outre l’intérêt évident concernant la détermination des résultats du groupe, l’intégration fiscale a aussi un intérêt concernant l’optimisation fiscale des dividendes distribués entre sociétés membres d’une intégration fiscale.

Pour cela, il convient de distinguer les sociétés éligibles au régime mère-fille de celles qui n’y sont pas éligibles. Pour mémoire, le régime mère-fille suppose de détenir au moins 5 % de la société filiale, que les titres soient qualifiés, au plan comptable, comme des « titres de participation » et qu’ils soient détenus pendant au moins deux ans.

Pour les sociétés ayant opté pour le régime mère-fille, les dividendes distribués par une filiale à sa société mère sont exonérés d’impôt à hauteur de 95 % de leur montant, sous réserve de l’imposition d’une quote-part de frais et charges égale à 5 % du montant de ces dividendes, abaissée à 1 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2016.

En revanche, les dividendes distribués par une filiale à sa société mère n’ayant pas opté pour le régime mère-fille sont intégralement neutralisés lors de la détermination du résultat d’ensemble, dès lors que la filiale est intégrée au groupe depuis plus d’un exercice.

J’ai entendu dire que la loi de finances pour 2019 venait modifier les règles applicables concernant la détermination des résultats du groupe. Pouvez-vous m’en dire un peu plus ?

Sylvain de Chaumont : La loi de finances pour 2019 est, en effet, venue réformer certaines des règles applicables concernant la détermination des résultats du groupe : elle s’est notamment attachée aux subventions et abandons de créances, aux plus-values de cession intragroupe de titres de participation et aux prestations rendues entre sociétés intégrées.

Concernant les subventions et abandons de créances consentis entre sociétés membres d’un même groupe, elles n’étaient jusqu’à présent pas prises en compte pour la détermination du résultat d’ensemble (et donc « neutralisées ») sous réserve, d’une part, qu’il soit procédé à une déneutralisation en cas de sortie d’au moins l’une des sociétés du groupe dans les cinq ans de cette aide, et d’autre part, que la société mère produise annuellement un état de suivi des subventions et abandons de créances.

À compter du 1er janvier 2019, il est mis fin à cette neutralisation pour la détermination du résultat d’ensemble du groupe. Toutefois, les subventions et abandons de créances en cours de neutralisation lors du premier exercice ouvert à compter du 1er janvier 2019 continueront à faire l’objet d’un suivi.

Quant aux plus-values de cession intragroupe de titres de participation, elles étaient imposables à hauteur de 0 % (donc, de fait, exonérées d’impôt) sous réserve de la réintégration dans le résultat de la société cédante d’une quote-part de frais et charges imposée au taux de 12 %.

Dans l’hypothèse d’un groupe de sociétés ayant opté pour l’intégration fiscale, cette quote-part de frais et charges était neutralisée pour la détermination du résultat d’ensemble.

Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019, il est mis fin, là encore, à cette neutralisation pour le calcul du résultat d’ensemble du groupe. Précisons que malgré des débats parlementaires houleux au sujet de l’abaissement de la quote-part de frais et charges à 8 %, puis 5 %, il a finalement été décidé de la maintenir au taux de 12 %.

Enfin, pour ce qui est des prestations rendues entre sociétés membres d’un même groupe (prestations de service, ventes de stock, etc.), si elles doivent normalement être facturées au prix normal du marché, le juge de l’impôt admettait qu’elles puissent être facturées pour leur prix de revient. Dorénavant, cette possibilité est légalisée, sauf pour les ventes d’immobilisations entre sociétés membres d’un même groupe.

Des changements sont-ils intervenus en matière d’optimisation fiscale des distributions intragroupes ?

Sylvain de Chaumont : Dorénavant, et comme cela se pratiquait déjà pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019, il faut toujours distinguer les sociétés éligibles au régime mère-fille, de celles qui n’y sont pas éligibles.

Pour les sociétés éligibles au régime mère-fille, la quote-part de frais et charges est abaissée de 5 % à 1 % pour les dividendes versés à une société française non-membre d’un groupe fiscalement intégré par une filiale située à l’étranger (dans un État membre de l’Union européenne ou dans un autre État partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscale), sous réserve que cette filiale soit soumise à un impôt équivalent à l’impôt sur les sociétés.

Cet abaissement de la quote-part s’applique dès lors que la société distributrice (la société étrangère) et la société française (à qui sont versés les dividendes) auraient pu appartenir à un groupe fiscalement intégré si la société étrangère avait été située sur le sol français.

En revanche, cet abaissement ne s’appliquera pas si la société française ne fait pas volontairement partie d’une intégration fiscale (défaut d’option ou d’accord par exemple).

Pour les sociétés non éligibles au régime mère-fille, les distributions ne seront plus totalement neutralisées lors de la détermination du résultat d’ensemble : elles ne seront neutralisées qu’à hauteur de 99 %. Plus simplement, elles seront prises en compte dans le résultat du groupe à hauteur de 1 %.

Enfin, cette neutralisation « partielle » s’appliquera également aux distributions effectuées au profit d’une société non intégrée par une structure située dans un État de l’espace économique européen et soumise à un impôt équivalent à l’impôt sur les sociétés, sous réserve que ces sociétés remplissent toutes les conditions requises pour être membres du groupe depuis plus d’un exercice. Il en sera de même pour les produits de participation versés par une société étrangère (située dans un État de l’espace économique européen) à une société française intégrée, dès lors que la société étrangère aurait pu être intégrée si elle avait été française.

Dans l’hypothèse de la survenance prochaine du Brexit (donc du retrait du Royaume-Uni de l’Union européenne), des mesures ont-elles été prises pour éviter les cessations de groupe de sociétés ?

Sylvain de Chaumont : Pour faire face aux conséquences du Brexit, la loi de finances pour 2019 a effectivement mis en place plusieurs dispositifs transitoires destinés à éviter la cessation du groupe en cas de sortie d’un État de périmètre de l’Union européenne (ou de l’Espace économique européen).

Dès lors, dans l’hypothèse où une société mère étrangère (ou une société étrangère appartenant à un groupe fiscalement intégré) ne remplirait plus les conditions pour prétendre au régime de l’intégration fiscale du fait d’un retrait de l’Union européenne (ou de l’Espace économique européen) de l’État de résidence, elle sera réputée continuer à remplir les conditions d’éligibilité jusqu’à la clôture de l’exercice du retrait. La même règle s’applique aux sociétés intermédiaires situées à l’étranger.

De même, l’absorption de la société mère par une société filiale du groupe fiscalement intégré n’entraîne plus la cessation du groupe, sous réserve que l’opération soit placée sous le régime spécial des fusions et que la société filiale opte pour un régime d’intégration dans les trois mois de l’opération de restructuration.

* Loi de Finances pour 2019 du 28 décembre 2018, n° 2018-1317, article 32

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